Constitución de sociedades. Fiscalidad

La constitución de una sociedad, con aportación de bienes por los socios puede provocar el devengo de diferentes impuestos, tanto directos como indirectos. La determinación de los tributos a que hay que hacer frente depende de si las aportaciones que realizan los socios son en metálico o son "in natura", es decir, no dinerarias.

En ambos casos -ya se aporten bienes, ya se aporte sólo dinero o un mix de ambos- la sociedad que se constituye habrá de abonar el Impuesto sobre Operaciones Societarias (OS), como adquirente del dinero o bienes aportados por los socios, ascendiendo su cuantía al 1% del importe del capital social, si la entidad creada limita la responsabilidad de sus socios (Sociedad Limitada o Anónima), y, en el resto de casos (Comanditarias, Sociedades Civiles, Comunidades de Bienes, etc.), el 1% del valor de las aportaciones realizadas. El devengo se produce el día del otorgamiento de la escritura ante Notario, teniendo desde entonces un plazo de 30 días hábiles para autoliquidar el tributo.

En caso de que todas o algunas de las aportaciones realizadas por los socios fueran no dinerarias (bienes inmuebles, participaciones u otro tipo de activos), respecto de esta/s aportación/es hay que examinar si hay o no sujeción a IVA o a las otras modalidades de ITPAJD (TPO o AJD) y si el socio aportante tiene que tributar por IRPF o IS.

a) En lo que respecta a los IMPUESTOS INDIRECTOS (IVA-ITPAJD), en función de la condición del socio aportante habrá tributación o no por IVA o ITPAJD:

–Si el socio aportante es un particular, o un empresario que no actúa en el ejercicio de su actividad empresarial, la transmisión estaría en principio sujeta a TPO; si bien, habida cuenta que TPO es incompatible con el OS -1.2TRITPAJD- no se liquida más que OS. Asi pues, las aportaciones no dinerarias de bienes por particulares no originan el nacimiento de otro impuesto indirecto que OS.

–Si el socio aportante es un empresario que actúa en el ejercicio de su actividad empresarial, la aportación no dineraria estará en principio sujeta al IVA, que habrá de repercutirse a la sociedad "que recibe el bien".

Ej: autónomo transportista que al constituir una SL con dos compañeros del ramo, aporta su vehículo a la SL a cambio de recibir participaciones.

Es posible, sin embargo, que la entrega se encuentre exenta; lo que ocurre, por ejemplo, cuando se aporta edificación que sea segunda o posterior entrega -ej: local usuado-; en este caso, no hay que pagar ni repercutir ningún impuesto indirecto por la transmisión, puesto que aunque la exención en IVA -20.1.22 LIVA- porque aunque en principio la exención en el IVA abre las puertas a la sujeción por TPO -7.5 2ºTRITPAJD-, la modalidad de TPO, como hemos dicho antes, es incompatible con OS.

Respecto a la modalidad AJD del ITPAJD, aunque la constitución de sociedad se haga en escritura pública, tenga por objeto cantidad económica o bien valuable económicamente y el acto se inscriba en el Registro Mercantil, no hay sujeción a AJD -salvo a los 0,15€/folio- al estar la operación gravada con OS -31.2 TRITPAJD-, no est

b) Por lo que se refiere a los IMPUESTOS DIRECTOS -IRPF, IS-, la aportación de bienes a la sociedad que se constituye, origina el devengo del IRPF -si el aportante es persona física-, o del IS -si el aportante es sujeto pasivo de dicho impuesto-.

-APORTANTE PERSONA FÍSICA.

La aportación no dineraria por persona física generará para el mismo una ganancia o pérdida patrimonial con arreglo al artículo 33.1 de la LIRPF, cuay cuantía se determina como reza el artículo 37.1.d)de la LIRPF, por diferencia entre:
El VALOR DE ADQUISICIÓN de los bienes y derechos aportados y la cantidad mayor de las tres siguientes:

1-VALOR NOMINAL de las acciones o participaciones sociales recibidas a cambio + el importe de la PRIMA DE EMISIÓN.
2-El valor de cotización de los títulos recibidos en el día en que se formalice la aportación o el inmediato anterior. (Muy raro que lo veamos).
3- El valor de mercado del bien o derecho aportado.

El valor de transmisión calculado así se tendrá en cuanta para determinar el valor de adquisición de las participaciones o acciones recibidas como consecuencia de la aportación no dineraria.

La Diposición Transitoria 24ª.Apartado 2 TRLIS, dice que “Los elementos adjudicados al socio, distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente, se considerarán adquiridos por éste en la fecha de su adquisición por la sociedad, sin que, en el cálculo del importe de las ganancias patrimoniales resulte de aplicación lo establecido en la disposición transitoria novena de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

En consecuencia, para calcular el importe de la ganancia patrimonial que pudiera derivarse de la aportación no dineraria que, en su caso, realice el consultante en los términos planteados, este último no podrá aplicar lo establecido en la disposición transitoria novena de la LIRPF, que establece un régimen transitorio para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994.

Dicho régimen transitorio prevé una reducción sobre la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006, aplicando sobre el importe de la misma el coeficiente del 11,11 por 100 por cada año de permanencia del inmueble en el patrimonio del consultante que exceda de dos, contado desde su adquisición o realización de las inversiones y mejoras hasta el 31 de diciembre de 1996 y redondeado por exceso.

- APORTANTE SUJETO PASIVO DEL IS.

Por el 15.3 TRLIS se integra en la Base Imponible del IS la diferencia entre el VALOR DE MERCADO del bien aportado a la sociedad constituida por la sociedad-socio y el VALOR NETO CONTABLE DE DICHO BIEN:

Ej. La SL X va a ser socio de la sociedad Y, que se constituirá en breve. Aportará una máquina, que le costó en su día 110 Euros y de la que ya tiene amortizados 30€; a cambio, recibirá 100 participaciones de 1 €, cada una. En el ejercicio 2010 en que aporta a la Sociedad Y la máquina tiene que integrar como renta la diferencia entre el Valor de Mercado de la máquina: 1 x 100 = 100 y el Valor Neto Contable: 80.

Además si lo que se aporta es un inmueble de NATURALEZA URBANA se devenga la llamada PLUSVALÍA MUNICIPAL -IIVTNU-, a cargo del socio aportante.

CONCLUSIÓN.- Si las aportaciones de los socios se realizan en metálico únicamente se tributa por OS, siendo sujeto pasivo la Sociedad constituida. Si las aportaciones se realizan total o parcialmente en especie, además de OS podrá haber tributación por IVA -si el aportante es Sujeto Pasivo del IVA-, por IRPF o IS, e incluso, Plusvalía Municipal si lo que se aporta es un inmueble urbano.